第六章 增值税法律制度

【基本要求】

（一）掌握增值税法律制度的主要内容

（二）熟悉增值税的计税方法、增值税的出口退（免）税制度

（三） 了解营业税改增值税的主要内容

【考试内容】

第一节 增值税类型和计税方法

增值税，是以商品在流转过程中产生的增值额为计税依据而征收的一种货物和劳务税。

—、增值税的类型

（一）生产型增值税

（二）收人型增值税

（三）消费型增值税

二、增值税的计税方法

各国最常用的计税方法为购进扣税法。

购进扣税法，又称进项税额扣除法、税额扣减法，简称扣税法。其基本步骤是先用销售额乘以税率，得出销项税额，然后再减去同期各项外购项目的已纳税额，从而得出应纳税额。

应纳税额

= 增值额X 税率

= （产出 投入）X 税率

= 销售额X 税率 同期外购项目已纳税额

= 当期销项税额 当期进项税额

第二节 增值税法律制度的主要内容

一、增值税的纳税人

（一）小规模纳税人

小规模纳税人，是指年应纳增值税销售额（以下简称“年应税销售额）在规定的标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。

（二） 一般纳税人

国家税务总局于2010年发布的《增值税一般纳税人资格认定管理办法》，该办法适用于一般纳税人资格认定和认定以后的资格管理。

二、增值税的征收范围

增值税的征收范围，包括销售货物、提供应税劳务、进口货物。

（一）销售货物

1 . —般销售货物。

一般销售货物，是指通常情况下，在中国境内有偿转让货物的所有权。

2 . 视同销售货物。

视伺销售货物，是指某些行为虽然不同于有偿转让货物所有权的一般销售，但基于保障财政收人、防止避税以及保持经济链条的连续性和课税的连续性等考虑，税法仍将其视同销售货物的行为，缴纳增值税。

3 . 增值税特殊应税项目。

4 . 非增值税应税项目。

（二）提供应税劳务

（三）进口货物

对于进口货物，除依法征收关税外，还应在进口环节征收增值税。

三、增值税的税率

增值税均实行比例税率，绝大多数一般纳税人适用基本税率、低税率或零税率；小规模纳税人和采用简易办法征税的一般纳税人适用征收率。

（— ) 基本税率

我国增值税的基本税率为17% 。

1 . 纳税人销售或者进口货物，除税法另有规定外，税率为17% 。

2 . 纳税人提供加工、修理修配劳务，税率为17% 。

3 . 油气田企业提供的生产性劳务，税率为17% 。

（二）低税率

我国增值税的低税率为13% , 适用于法律规定货物的销售和进口。

（三）零税率

零税率，即税率为零，仅适用于法律不限制或不禁止的报关出口的货物，以及输往海关管理的保税工厂、保税仓库和保税区的货物。

（四）征收率

小规模纳税人的增值税征收率为3 % 。按简易办法征收增值税的纳税人，增值税的征收率为2 % 、3% 。

四、增值税的应纳税额

（一）一般纳税人应纳税额的计算

—般纳税人销售货物或提供应税劳务，其应纳税额运用扣税法计算。

计算公式为：

应纳税额= 当期销项税额 当期进项税额

1 . 当期销项税额的确定。

当期销项税额，是指当期销售货物或提供应税劳务的纳税人，依其销售额和法定税率计算并向购买方收取的增值税税款。

其计算公式为：

当期销項税额= 销售额X 税率

或

当期销项税额= 组成计税价格X 税率

2 . 当期进项税额的确定。

当期进项税额，是指纳税人当期购进货物或者应税劳务已缴纳的增值税税额。

准予从销项税额中抵扣进项税额的情形，主要包括以下几类：

（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税税额。

（2）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税税额。

（3）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，

按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和1 3%的扣除率计算的进项税额。

其计算公式为：

进项税额= 买价X 扣除率

税法还规定了不予抵扣的进项税额。

3 增值税进项税额抵扣时限。

（1）防伪税控专用发票进项税额抵扣的时间限定；

（2）海关完税凭证进项税额抵扣的时间限定。

4 . 按简易办法征收增值税的计算。

（二）小规模纳税人应纳税额的计算

小规模纳税人销售货物或提供应税劳务，其应纳税额的计算不适用扣税法，而是实行按照销售额和征收率计算应纳税额的简易办法，不得抵扣进项税额。

其计算公式为：

应纳税额= 销售额X 征收率

对销售货物或提供应税劳务采用销售额和增值税销项税额合并定价方法的，要分离出不含税销售额，其计算公式为：

销售额= 含税销售额+ （1 + 征收率）

小规模纳税人销售自己使用过的固定资产和旧货，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额= 含税销售额+ （1 +3%)

应纳税额= 销售额X 2 %

小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产和旧货以外的物品，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额含税销售额+（1 +3% )

应纳税额= 销售额x 3 %

（三）进口货物应纳税额的计算

纳税人进口货物，按照组成计税价格和本条例第二条规定的税率计算应纳税额。组成计税价格或应纳税额计算公式为：

组成计税价格= 关税完税价格+ 关税+ 消费税

应纳税额= 组成计税价格X 税率

1 . 如果进口的货物不征消费税，则上述公式中的组成计税价格的计算公式为：

组成计税价格= 关税完税价格+ 关税税额

2 . 如果进口的货物应征消费税，则上述公式中的组成计税价格的计算公式为：

组成计税价格= 关税完税价格+ 关税税额+ 消费税税额

五、增值税的税收优惠

（一）增值税的免税项目

（二）纳税人的放弃免税权

纳税人销售货物或应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照《增值税暂行条例》的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。

（三）增值税的即征即退或先征后返（退）

增值税的即征即退，是指先按规定缴纳增值税，再由财政部门委托税务部门审批后办理退税手续；先征后返（退），是指先按规定缴纳增值税，再由财政部门或税务部门审批，按照纳税人实际缴纳的税额全部或部分返还或退还已纳税款。

（四）增值税的起征点

增值税起征点的适用范围限于个人。

纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，依照《增值税暂行条例》规定全额计算缴纳增值税。

六、增值税的征收管理

（一）纳税地点

1，固定业户的纳税地点。

2 . 非固定业户的纳税地点。

3 . 进口货物的纳税地点。

（二）纳税义务的发生时间和纳税期限

1 . 销售货物或提供应税劳务的，其纳税义务发生的时间为收讫销售款或者取得销

售款凭据的当天。先开具发票的，为开具发票的当天。

2 . 进口货物的，其纳税义务的发生时间为报关进口的当天。

增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

增值税的税款计算期分别为1 日、3 日、5 日、10 日、15 日、1 个月或者1 个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按固定期限纳税的，可以按次纳税。

（三）计税货币

增值税销售额按人民币计算。纳税人以人民币以外的货币结算销售额的，应当按外汇市场价格折合成人民币计算。在计税依据所用本位币方面，我国税法规定以人民币为本位币。

（四）增值税简易征收政策的管理

（五） 电子发票

七、增值税专用发票

增值税专用发票，是一般纳税人销售货物或者提供应税劳务开具的发票，是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证。

属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：

（1）向消费者个人销售货物或者应税劳务的；

（2）销售货物或者应税劳务适用免税规定的；

（3）小规模纳税人销售货物或者应税劳务的。

（一）增值税专用发票的使用

一般纳税人应通过增值税防伪税控系统（以下简称防伪税控系统）使用专用发票。专用发票由基本联次或者基本联次附加其他联次构成，基本联次为3 联。一般

纳税人领购专用设备后，凭《最高开票限额申请表》《发票领购簿》到主管税务机关办理初始发行。一般纳税人凭《发票领购簿》、1C卡和经办人身份证明领购专用发票。

专用发票实行最高开票限额管理。法律规定了一般纳税人不得领购开具专用发票的情形。

商业企业一般纳税人零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽、化妆品等消费品不得开具专用发票。增值税小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用专用发票。增值税小规模纳税人需开具专用发票的，可向当地主管税务机关申请代开。

（二）增值税专用发票方面的刑事责任

自2014年8 月1 日起，纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时符合以下情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：

（1）纳税人向考票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；

（2）纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；

（3）纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法

取得，并以自己名义开具的。

八、增值税的出口退（免）税制度

我国实行出口货物零税率（除少数特殊货物外）的优惠政策。

（一）适用增值税退（免）税政策的出口货物劳务

1 . 出口企业出口货物。

2 . 出口企业或其他单位视同出口货物。

3 . 出口企业对外提供加工修理修配劳务。

出口企业对外提供加工修理修配劳务，指对进境复出口货物或从事国际运输的运输工具进行的加工修理修配。

（二）适用增值税免税政策的出口货物劳务

1 . 出口企业或其他单位出口符合规定的免征增值税的货物。

2 . 出口企业或其他单位视同出口符合规定的免征增值税的货物劳务。

3 . 出口企业或其他单位未按规定申报或未补齐增值税退（免）税凭证免征增值税的出口货物劳务。

适用增值税免税政策的出口货物劳务，其进项税额不得抵扣和退税，应当转人成本。

（三）不适用增值税退（免）税和免税政策的出口货物劳务

1. 出口企业出口或视同出口财政部和国家税务总局根据国务院决定明确的取消出口退（免）税的货物，但不包括来料加工复出口货物、中标机电产品、列名原材料、

输人特殊区域的水电气、海洋工程结构物。

2. ’出口企业或其他单位销售给特殊区域内的生活消费用品和交通运输工具。

3 . 出口企业或其他单位因骗取出口退税被税务机关停止办理增值税退（免）税斯间出口的货物。

4 . 出口企业或其他单位提供虚假备案单证的货物。

5 . 出口企业或其他单位增值税退（免）税凭证有伪造或内容不实的货物。

6. 出口企业或其他单位未在国家税务总局规定期限内申报免税核销以及经主管税务机关审核不予免税核销的出口卷烟。

7 . 出口企业或其他单位具有其他特殊情形的出口货物劳务。

（四）增值税退（免）税办法

实行免、抵、退税办法的“免” 税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵” 税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部

件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退” 税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。

1 .适用免、抵、退税办法的情形。

（1）生产企业出口自产货物和视同自产货物； ，

（2）对外提供加工修理修配劳务；

（3）列名生产企业（《税法》对具体范围有规定）出口非自产货物。

2 . 适用免、退税办法的情形。

不具有生产能力的出口企业（外贸企业）或其他单位出口货物劳务。免、退税办法是指免征出口销售环节增值税，并退还已出口货物购进时所发生的进项税额。

（五） 出口退税率

出口货物的退税率，是出口货物的实际退税额与退税计税依据的比例。出口企业应将不同税率的货物分开核算和申报，凡划分不清的，一律从低适用退税率计算退

免税。

适用不同退税率的货物劳务，应分开报关、核算并申报退（免）税，未分开报关、核算或划分不清的，从低适用退税率。

第三节 营业税改增值税制度

一、“营改增” 试点纳税人及其认定

（― ) 试点纳税人

在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产（以下称“应税行为”） 的单位和个人，为增值税纳税人。试点纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

（二）试点一般纳税人的认定标准

应税行为的年应征增值税销售额（以下称“应税销售额” ）超过500万元的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。

年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

符合一般纳税人条件的纳税人，应当向主管税务机关办理一般纳税人资格登记。除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

二、“ 营改增”试点的应税范围

（― ) 交通运输服务

交通运输服务，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得到转移的业务活动。包括：陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运

输服务。

（二）邮政服务

邮政服务，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑、机要通信和邮政代理等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。

（三） 电信服务

电信服务，是指利用有线、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射、接收或者应用图像、短信等电子数据和信息的业务活动。包括基础电信服务和增值电信服务。

（四）建筑服务

建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

（五）金融服务

金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

（六）现代服务

现代服务，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务、商务辅助服务和其他现代服务。

（七）生活服务

生活服务，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动。包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。

（八）销售无形资产

销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。

（九）销售不动产

销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。

（十）应税范围的特殊规定

1 . 下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：

（1 ) 单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（2 ) 单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（3 ) 财政部和国家税务总局规定的其他情形。

2 . 销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但属于下列非经营活动的情形除外：

（1 ) 行政单位收取的同吋满足规定条件的政府性基金或者行政事业性收费。

（2 ) 单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。

（3 ) 单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。

（4 ) 财政部和国家税务总局规定的其他情形。

3 . 不厲于在境内销售服务或者无形资产的情形。

三、“ 营改增”试点的税率

（一）税率

1 . 提供有形动产租赁服务，税率为17% 。

2 . 提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11% 。

3 . 以上两项以外的税率为6% 。

4 . 境内单位和个人发生的跨境应税行为，税率为零。具体范围由财政部和国家税务总局另行规定。

（二）征收率

增值税征收率为3% ，适用于小规模纳税人以及一般纳税人适用简易方法计税的特定项目，如公共交通运输服务、电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务和收派服务等。

（三）提供适用不同税率或者征收率的应税服务

纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。

四、“ 营改增”试点的应纳税额计算

（一）计税方法

1. 一般计税方法。

一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。

应纳税额= 当期销项税额 当期进项税额

计税销售额= （取得的全部含税价款和价外费用 支付给其他单位或个人的含税价款）

÷（1 + 对应征税应税服务适用的增值税税率或征收率）

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。

2 . 简易计税方法。

简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。

（二）进项税额

1. “ 营改增” 试点准予抵扣的进项税额。

2. “ 营改增” 试点不得抵扣的进项税额。

3 . 中华人民共和国通用税收缴款书。，

五、“ 营改增”试点的税收优惠

（一）零税率

中华人民共和国壤内的单位和个人提供的国际运输服务；航天运输服务；向境外单

位提供的完全在境外消费的服务以及财政部和国家税务总局规定的其他服务。

（二）免税

（三） 即征即退

（四）增值税应税服务税收优惠的管理规定